Rechnungen für fiktive Geschäftsvorgänge: Der Oberste Kassationsgerichtshof und die Haftung des potenziellen Nutzers (Urteil Nr. 10400/2024)

Im komplexen Panorama des Steuerstrafrechts stellt die Frage der Haftung von Personen, die Rechnungen für fiktive Geschäftsvorgänge erhalten oder nutzen könnten, seit jeher einen Punkt des heiklen Gleichgewichts dar. Das jüngste Urteil des Obersten Kassationsgerichtshofs, Nr. 10400 vom 19. November 2024 (eingereicht am 17. März 2025), reiht sich in diese Debatte mit einer bemerkenswerten Entscheidung ein, die die Grenzen der Mittäterschaft und die Anwendbarkeit von Artikel 110 des Strafgesetzbuches in solchen Kontexten klärt. Diese Entscheidung, bei der die B. M. S.R.L. als Angeklagte und Dr. A. A. als Berichterstatter fungierten, hebt eine frühere Entscheidung des Tribunale della Libertà von Salerno mit Zurückverweisung auf und bietet wichtige Denkanstöße für Fachleute und Unternehmen.

Mittäterschaft bei Steuerbetrug: Ein Grundprinzip

Das vorliegende Urteil befasst sich mit dem Thema der Mittäterschaft bei Straftaten, insbesondere im Zusammenhang mit Rechnungen für fiktive Geschäftsvorgänge. Das Strafgesetzbuch legt in Artikel 110 fest, dass „wenn mehrere Personen an derselben Straftat beteiligt sind, jeder von ihnen der für diese Straftat vorgesehenen Strafe unterliegt, vorbehaltlich der Bestimmungen der folgenden Artikel“. Dieses allgemeine Prinzip ist der Pfeiler, auf dem die gemeinsame strafrechtliche Haftung beruht und erstreckt sich auch auf Steuerdelikte, bei denen oft mehrere Personen mit unterschiedlichen Rollen beteiligt sind.

Der Oberste Kassationsgerichtshof konzentrierte sich auf den Fall des „potenziellen Nutzers“ solcher Dokumente, d. h. derjenigen, die, obwohl sie die gefälschten Rechnungen möglicherweise noch nicht konkret zur Steuerhinterziehung verwendet haben, sich in einer Position befinden, dies tun zu können. Die entscheidende Frage ist, ob eine solche Person als Mittäter der vom Rechnungssteller begangenen Straftat nach den allgemeinen Regeln der Mittäterschaft betrachtet werden kann oder ob eine abweichende Regelung des Sondergesetzes über Steuern anzuwenden ist.

Der potenzielle Nutzer von Dokumenten oder Rechnungen, die für fiktive Geschäftsvorgänge ausgestellt wurden, kann, sofern die Voraussetzungen vorliegen, nach der allgemeinen Regelung des Art. 110 StGB mit dem Aussteller Mittäter sein, da in diesem Fall die abweichende Regelung des Art. 9 des Gesetzesdekrets vom 10. März 2000, Nr. 74, nicht anwendbar ist. (Vorsorgliche Maßnahme im Zusammenhang mit der Abtretung der Steuergutschrift für die sogenannten „Fassadenboni“, bei der, da den Empfängern der fiktiven Rechnungen die Straftat der betrügerischen Steuererklärung gemäß Art. 2 des genannten Gesetzesdekrets nicht vorgeworfen wurde, das Gericht argumentierte, dass keine Regelung verbietet, auch für den Empfänger der vom zukünftigen Abtretungsgläubiger ausgestellten Rechnung die allgemeine Regelung der Mittäterschaft gemäß dem nachfolgenden Art. 8 für anwendbar zu halten).

Diese Leitsatzentscheidung ist von grundlegender Bedeutung. Sie klärt, dass die Person, die fiktive Dokumente oder Rechnungen nutzen könnte, nicht automatisch von der strafrechtlichen Haftung ausgenommen ist. Vielmehr kann sie, wenn die Voraussetzungen vorliegen (d. h. wenn ihr Verhalten unter die Tatbestände der Mittäterschaft gemäß Art. 110 StGB fällt, wie z. B. die Vereinbarung oder die Erleichterung für den Aussteller), zusammen mit dem Rechnungssteller zur Verantwortung gezogen werden. Das Urteil stellt klar, dass in diesen Fällen nicht die Sonderregelung gemäß Artikel 9 des Gesetzesdekrets vom 10. März 2000, Nr. 74, angewendet wird. Letzterer Artikel sieht nämlich eine Nichtbestrafung für denjenigen vor, der sich fiktiver Rechnungen oder anderer Dokumente bedient, wenn die Handlung die Steuerfestsetzung nicht beeinflusst hat oder die Steuer ohnehin gezahlt wurde. Der Oberste Kassationsgerichtshof stellt jedoch fest, dass diese Ausnahme nicht gilt, wenn eine Mittäterschaft mit dem Aussteller vorliegt.

Das Gesetzesdekret 74/2000 und die Besonderheit der Mittäterschaft

Das Gesetzesdekret Nr. 74/2000 ist die Referenzgesetzgebung für Steuerdelikte auf Einkommens- und Mehrwertsteuerbasis. Insbesondere:

• Art. 2 Gesetzesdekret 74/2000: Bestraft die betrügerische Steuererklärung durch Verwendung von Rechnungen oder anderen Dokumenten für fiktive Geschäftsvorgänge.
• Art. 8 Gesetzesdekret 74/2000: Legt fest, dass jeder, der zum Zwecke der Ermöglichung der Steuerhinterziehung von Einkommen oder Mehrwertsteuer durch Dritte Rechnungen oder andere Dokumente für fiktive Geschäftsvorgänge ausstellt oder erteilt, mit Freiheitsstrafe bestraft wird.
• Art. 9 Gesetzesdekret 74/2000: Betrifft den Nutzer von Rechnungen für fiktive Geschäftsvorgänge und sieht, wie erwähnt, unter bestimmten Umständen Bedingungen für die Nichtbestrafung vor.

Der Oberste Kassationsgerichtshof prüfte eine vorsorgliche Maßnahme im Zusammenhang mit der Abtretung der Steuergutschrift des sogenannten „